1. La administración tributaria. Los actos normativos. Los actos y procedimientos administrativos. Facultades de la administración tributaria: determinadora, recaudadora, y sancionadora. La facultad resolutiva y las reclamaciones, consultas y recursos




Име1. La administración tributaria. Los actos normativos. Los actos y procedimientos administrativos. Facultades de la administración tributaria: determinadora, recaudadora, y sancionadora. La facultad resolutiva y las reclamaciones, consultas y recursos
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En el procedimiento administrativo son admisibles todos los medios de prueba que la ley establece, excepto la confesión de funcionarios y empleados públicos.-La prueba testimonial sólo se admitirá cuando por la naturaleza del asunto no pudiere acreditarse de otro modo, hechos que influyan en la determinación de la obligación tributaria. El artículo 260 del Código refiriéndose a las pruebas que se practican ante los jueces tributarios, discurre de modo similar. La ley que precisa los medios de prueba es el Código de Procedimiento Civil, que es además supletorio del Código Tributario. Según el artículo 121 del primero, las pruebas consisten en confesión de parte, instrumentos públicos o privados, declaraciones de testigos, inspección judicial y dictamen de peritos o de intérpretes. Son admisibles también las grabaciones magnetofónicas, las radiografías, las fotografías, las cintas cinematográficas, los documentos obtenidos por medios técnicos, electrónicos, informáticos o de nueva tecnología, así como también los exámenes morfológicos, sanguíneos o de otra naturaleza técnica o científica. El art. 1715 del Código Civil, también de carácter supletorio, respecto de las obligaciones, dice que los medios de prueba consisten en instrumentos públicos o privados, testigos, presunciones, confesión de parte, juramento deferido, inspección personal del juez y dictamen de peritos o de intérpretes.


En suma, cabe concluir que, salvo el juramento de funcionarios públicos y el juramento deferido, todas las pruebas del derecho común son aplicables en materia tributaria. También, cabe anotar, que la prueba testimonial es supletoria, y que la prueba más frecuente en el orden tributario consiste en instrumentos públicos y privados y en el examen y exhibición de contabilidad con el concurso de peritos.


En las normas atinentes a la vía administrativa no se encuentra resuelto el tema de la carga de la prueba. Por ello, se ha de acudir a las que constan dentro del juicio tributario. Los artículos 258 y 259 del Código Tributario afrontan el tema. Sus disposiciones no son de fácil discernimiento. El primero de ellos incluye la norma de carácter general de que el que afirma prueba, siempre que la contra parte niegue; y, que, si la negativa comporta afirmación, hay que probarla. Esta regla propia de los litigios habría que traspolarla al trámite administrativo. Entonces, los actos administrativos impugnados, respectos de los hechos que los sustenta constituirían una posición afirmativa de la administración y la reclamación, en tanto los impugna, constituirían la negación.


El artículo 259 contiene una innovación discutible en cuanto traslada a la administración la prueba de los hechos impugnados por los administrados. Literalmente expresa: Se presumen válidos los hechos, actos y resoluciones de las administraciones tributarias que no hayan sido impugnados expresamente en la reclamación administrativa o en la contenciosa ante el tribunal, o que no puedan entenderse comprendidos en la impugnación formulada sobre la existencia de la obligación tributaria.- Respecto de los impugnados corresponderá a la administración la prueba de los hechos y actos del contribuyente de los que concluya la existencia de la obligación tributaria y su cuantía.


Los actos administrativos gozan de las presunciones de legitimidad y ejecutoriedad reconocidas por los artículos 82 y 148 del Código Tributario. La legitimidad connota que la prueba ha de correr a cargo de quién los impugna59. Efraín Pérez se pronuncia en este sentido. Manifiesta: La referencia a la presunción de legitimidad le atribuye el efecto corriente de las presunciones, que es de invertir la carga de la prueba, es decir que los actos se presumen legítimos mientras no se pruebe lo contrario. Con el artículo 259 se está disponiendo la inversión de la inversión de la prueba, lo que es incongruente y claramente acentúa la pugna entre esta norma y las que consagran la presunción de legitimidad de los actos administrativos.


El artículo 76 de la Constitución que consagra el derecho de defensa y al debido proceso, consagra garantías trascendentes que son también aplicables al proceso administrativo. Así se infiere de su encabezado que dice: En todo proceso en el que se determine derechos y obligaciones de cualquier orden, se asegurará el derecho al debido proceso que incluirá las siguientes garantías básicas.


El artículo 27 del Código Orgánico de la Función Judicial consagra un principio de enorme importancia que debería aplicárselo al procedimiento administrativo consistente en que no se exigirá la prueba de los hechos públicos y notorios. Tampoco se prueban las normas y entre ellos los tratados internacional entre los cuales destacan los de carácter bilateral suscritos para evitar la doble imposición. Ellos simple y llanamente se aluden. Lo que se prueban son los hechos y la ley extranjera.


La administración se encuentra en la obligación de resolver las reclamaciones en tiempo oportuno. Al efecto se le ha concedido, por lo general, ciento veinte días de plazo, que han de computarse en la forma que estatuye el artículo 12 del Código Tributario, que prevé que se tomará en cuenta únicamente los días hábiles. La resolución, de acuerdo al artículo 76 de la Constitución y 133 del Código Tributario, como todo acto administrativo, ha de ser motivada y ha de decidir las cuestiones planteadas por el reclamante y las que sean conexas. El artículo 273 del Código, en similar sentido, ordena que en la sentencia se decidan los puntos de la litis y los que sean conexos, en guarda del control de legalidad. De este modo, se denota el genio particular del derecho público y dentro de él, del derecho tributario.


El silencio administrativo, constituido por la falta de resolución oportuna, favorece al reclamante. Ocurrido se entiende que sus pretensiones han sido aceptadas. Es lo que se conoce como silencio positivo consagrado en el país a raíz de la expedición de la Ley de Modernización del Estado, antes referida, cuyo artículo 28 dice en la parte pertinente:- En todos los casos vencido el respectivo término se entenderá por el silencio administrativo, que la solicitud o pedido ha sido aprobada o que la reclamación ha sido resuelta a favor del reclamante. Hasta antes de la Ley de Modernización, el silencio administrativo comportaba la negativa de las pretensiones del particular. Este giro de ciento ochenta grados fue muy disputado y discutido. A guisa de ejemplo, Valdés Costa se pronuncia por el silencio negativo60.


Benalcázar Guerrón ha reflexionado sagazmente sobre los efectos del silencio administrativo en el Ecuador y sustenta que: El sistema imperante es reprochable por la indiscriminada generalización de los efectos positivos del silencio, sin previsiones legales sobre límites y requisitos61. Es evidente que para que se configure el silencio el reclamante no debe estar en mora de cumplir con todos los requisitos que exija la administración dentro del trámite de la reclamación y de que tal institución no opera dentro de la acción revisora de la administración, ni frente a consultas propuestas sobre la cabal inteligencia y aplicación de las normas.


Producido el silencio administrativo positivo, queda pendiente la cuestión de cómo hacerlo valer por parte de los beneficiarios del mismo. Cuando se discute con la administración la obligación tributaria antes de solucionarla, que es el caso más frecuente, el sujeto pasivo deberá alegar el silencio ante la acción de cobro que ella ejercite. Cuando se solicita la devolución de lo indebidamente pagado, deberá proponer una reclamación solicitando la emisión de las notas de crédito o la entrega de las sumas que corresponda. Se debe tener presente que ante la renuencia de la administración, cabe la vía contenciosa e inclusive la acusación de prevaricato.

5.2. El principio de que la ley es conocida por todos y de que su ignorancia no excusa a persona alguna, consagrado en el artículo 13 del Código Civil, no es absoluto, en el sentido de que siendo un postulado imprescindible para la convivencia social, en la vida real no se cumple. Quienes están obligados a cumplir las leyes, no siempre las conocen o no se encuentran enterados de su texto con la debida profundidad. Esto ocurre singularmente en campos como el derecho tributario, que suponen cierto grado de especialización. Para facilitar la vigencia de dicho postulado, entre otros arbitrios, se ha previsto el de la consulta, institución que presupone la existencia de una autoridad con competencia para dar respuesta a las cuestiones que propongan los consultantes.


Desde otro ángulo, dentro del ámbito constitucional, en el numeral 23 del artículo 66 de la Constitución, se encuentra consagrado el denominado derecho de petición, a virtud del cual, las autoridades están obligadas a responder las peticiones que se les formulen, en plazo adecuado. La consulta constituye una derivación de este derecho. En efecto, la misma se concretiza en una petición enderezada a las autoridades, quienes deben contestarla.


La consulta tributaria, de aplicación general, fue consagrada por primera vez en el Código Tributario que empezó a regir a partir del 1° de enero de 1976. Los artículos 128 al 131 regulan la institución. Con anterioridad, existió la práctica de consultar. Los administrados proponían consultas, particularmente al Director General de Rentas, y este funcionario, oficiosamente, las contestaba. Las respuestas, si bien no tenían un valor oficial, servían de orientación. En el fuero aduanero y en otras áreas jurídicas, antes y con posterioridad a la vigencia del Código Tributario, con el respaldo normativo del caso, se ha utilizado la consulta.


La Ley Orgánica de Aduanas vigente expedida en 1998 en el artículo 48 y, su Reglamento en los artículos 57 y 58, regulan la consulta de aforo que constituye un auxilio legal a importadores y exportadores, a fin de que puedan conocer oficialmente la posición arancelaria que se aplicará a las mercaderías que importen o exporten. La consulta de aforo tiene características peculiares que la diferencian de la consulta tributaria de carácter general. Estas son: a) Conciernen a un aspecto muy puntual, la posición arancelaria que corresponde a una mercadería que se va a importar o exportar; b) La absolución de la consulta se debe publicar en el Registro Oficial, cosa que no ocurría con la consulta del Código Tributario; c) la respuesta es obligatoria para la administración aduanera y para los organismos públicos, así como para el sector importador y exportador. El valor de la consulta es general, pues no incumbe únicamente al consultante, como acaece con la que se propone al amparo del Código Tributario; y d) La absolución de la consulta de aforo que debe emitir el Gerente General de la Corporación Aduanera Ecuatoriana según el artículo. 111 II d) de la Ley Orgánica de Aduanas. La trascendencia de la consulta de aforo es grande, en razón de que constituye un arbitrio para complementar la clasificación arancelaria.


La Ley Orgánica de la Función Judicial de anterior vigencia (Codificación de 6 de abril de 1959) en su artículo 13 numeral 15, facultaba a la Corte Suprema de Justicia, oír y resolver las dudas de las Cortes Superiores sobre la inteligencia del alguna ley. Respecto del valor jurídico de las contestaciones nada dijo dicha Ley. Es verdad que tales contestaciones tuvieron de hecho un gran valor y fueron acatadas, pero no lo es menos, que en estricto sentido jurídico, no tuvieron el carácter de obligatorias. El artículo 15 de la Ley Orgánica de la Función Judicial de 1974 faculta a la Corte Suprema, hoy Corte Nacional de Justicia, motu propio, a pedido de las Cortes Superiores, hoy Cortes Provinciales, mediante disposición generalmente obligatoria, resolver los casos de duda u oscuridad de las leyes. A la fecha, el valor de la consulta es de sabor cuasi legislativo, similar al de las resoluciones que se expide para el caso de dirimencia de fallos contradictorios. El Código Orgánico de la Función Judicial, puesto a regir el 9 de marzo de 2009, contiene igual facultad.


En otros campos jurídicos se aplica también la institución de la consulta. El artículo 529 numeral 1 del Código de Trabajo confiere a la Dirección y subdirecciones de trabajo, facultad para absolver consultas de las autoridades y funcionarios de trabajo y de las empresas y trabajadores en todo lo relacionado a las leyes y reglamentos del trabajo. Al no preverse expresamente por la ley, se ha de entender que estas consultas tienen únicamente valor informativo e ilustrativo, en ningún caso obligatorio. La Doctrina 71 expedida por la Superintendencia de Compañías, sustenta que a pesar de no existir disposición que le obligue, dicha Entidad absolverá las consultas que le propongan las compañías que contribuyen a su sostenimiento. Tampoco en este caso se alude al valor de las consultas, que se ha de entender es puramente ilustrativo. Al Procurador General del Estado le corresponde absolver consultas con valor obligatorio según los artículos 3 e) y 13 de la Ley Orgánica de la Entidad. Esta facultad se la debe ejercitar ante consultas propuestas por organismos y entidades del sector público y de personas de derecho privado con finalidad social o pública, y no cabe que interfiera la institución de la consulta prevista en el Código Tributario, cuya fuerza vinculante se proyecta sobre los particulares consultantes, institución que tiene una especificidad propia. A la Contraloría General del Estado, igualmente, mas sin fuerza obligatoria, corresponde absolver consultas según el artículo 31 numeral 25 de la Ley de la Entidad). El artículo 22 numeral 3 de la Ley de Régimen Municipal faculta al Gobierno Nacional absolver las consultas que le formulen las municipalidades para el mejor desempeño de sus funciones. Se ha de entender que el ejercicio de esta atribución no debe lesionar la autonomía municipal consagrada en la Carta Política. En el artículo 5 literal b) de la Ley de Régimen Provincial, se concede similar facultad al Gobierno Nacional a través del Ministerio de Gobierno, respecto de los consejos provinciales. Cabe, en lo atinente a la autonomía de los consejos provinciales, iguales comentarios. El literal g del artículo 351 de la Ley de Propiedad Intelectual publicada en el Registro Oficial 320 de 19 de mayo de1998, entre las atribuciones del Presidente del Instituto Ecuatoriano de Propiedad Intelectual, establece la de absolver las consultas que sobre aplicación de las normas sobre propiedad intelectual le sean planteadas. Se señala mismo que las respuestas en la absolución de las consultas serán vinculantes para el IEPI en el caso concreto planteado, y se establece que las consultas no podrán versar sobre asuntos que a la fecha de su formulación se encuentren en trámite ante cualquier órgano del IEPI. Esta facultad es meramente administrativa.


Se ha discutido vivamente sobre la naturaleza de la consulta tributaria. Al propósito se la ha cotejado con otras figuras del derecho tributario, precisamente con el objeto de establecer sus perfiles propios. Es pertinente, para un mejor enfoque, estudiar por separado la naturaleza del derecho a la consulta y la naturaleza de la contestación a la consulta.


La consulta, mejor dicho, el derecho a la consulta, tiene íntima relación con el derecho de petición. A partir de esa consideración, es factible analizar la consulta tributaria prevista en el Código Tributario. El artículo 135 de dicho Código contempla el derecho a proponer consultas en el ámbito tributario. La norma no explicita la naturaleza de este derecho. Para definirla hace falta acudir a la doctrina. Al decir de Mexiá Algar62, se trata de peticiones con eficacia jurídica directa propuestas a la administración por los administrados. Este aserto se basa en que el derecho a la consulta es un derecho subjetivo que comporta y soporta un interés jurídicamente digno de protección. En efecto, quien consulta procura conocer anticipadamente cuál será el tratamiento tributario a que deberá someterse, tiene interés en ese conocimiento y pretende legítimamente que la administración respete, cuando se produzca el caso concreto, el criterio de interpretación y aplicación de las normas que ella ha emitido. Este derecho subjetivo incluye el de obtener un pronunciamiento expreso por la administración. El derecho a la consulta tributaria difiere del derecho de información en este campo. En el primer caso, se trata de un verdadero derecho subjetivo fincado en un interés legítimo, cuál es que la administración al efectuar la determinación tributaria respete sus pronunciamientos emitidos con ocasión de la consulta. En el segundo caso, no existe un interés concreto, ya que a lo único que puede aspirar el administrado es a conocer
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